12.11.2022

Można odliczyć podatek VAT na etapie budowy/zakupu lokalu mieszkalnego/niemieszkalnego, gdy planujemy jego sprzedaż lub wynajmowanie z doliczeniem podatku VAT (np. według stawki 8% lub 23%). Jednak należy mieć na uwadze, że gdyby nasze plany uległy zmianie, to możemy zostać zobowiązani do zwrotu części odliczonego VAT-u. Stanie się tak, gdy lokal zacznie służyć czynnościom zwolnionym z VAT, np. wynajmiemy lokal mieszkalny na cele mieszkalne. W takiej sytuacji zależnie od momentu zmiany ?zdania? korekta podatku VAT odliczonego z tytułu wybudowania/nabycia lokalu mieszkalnego/niemieszkalnego może być:

•  jednorazowa, w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, 
• wieloletnia, zaczynając od deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym za który będzie dokonywał korekty.

Kiedy przysługuje uprawnienie do odliczenia podatku VAT?

Uprawnienie do odliczenia przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi nabywane przez podatników wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy VAT). I odwrotnie - prawo to nie przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi nabywane przez podatników wykorzystywane są do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Obowiązki w zakresie korekty podatku

Art. 91 ustawy VAT. stanowi obowiązki w zakresie korekty podatku naliczonego, w przypadku zmiany przeznaczenia środków trwałych. Obowiązki w zakresie korekty różnią się od tego czy zmiana przeznaczenia nastąpiła:

a.     przed przyjęciem środka trwałego do używania (art. 91 ust. 8 ustawy VAT),

b.    po przyjęciu środka trwałego do używania (art. 91 ust. 2 ustawy VAT).

Korekta przed przyjęciem środka trwałego do używania

W sytuacji, gdy do zmiany przeznaczenia dochodzi przed przyjęciem środka trwałego do używania to korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług.

Potwierdza to przykładowo następująca interpretacja indywidualna z dnia 13 maja 2021 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.66.2021.2.EB:

"Z opisu sprawy wynika, że w trakcie procesu zakupu, a przed oddaniem lokalu do użytkowania, Wnioskodawca dokonał zmiany przeznaczenia wspomnianego lokalu wraz z miejscem garażowym i postanowił wykorzystywać go, w ramach prowadzonej działalności, do świadczenia usług najmu krótkoterminowego, z których przychody będą opodatkowane podatkiem VAT. Wspomniana decyzja została przez Wnioskodawcę podjęta w miesiącu sierpniu 2020 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nabyty w roku 2018 od dewelopera lokal mieszkalny wraz z garażem wymagał przeprowadzenia prac wykończeniowych mających na celu dostosowanie lokalu do wykorzystania go do usług polegających na jego wynajmie. Nieruchomość lokalowa nie została jeszcze oddana do użytkowania. Wobec tego, wszystkie wydatki poniesione są przed oddaniem nieruchomości do użytkowania. (...)

Jak wynika z powyższego, przedmiotowy lokal z miejscem garażowym nigdy nie były wykorzystywany do działalności zwolnionej, ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a decyzję o zmianie przeznaczenia tego lokalu z miejscem garażowym podjęto przed oddaniem ich do użytkowania. (...)

W konsekwencji z uwagi na to, że decyzja o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęta została przed oddaniem środka trwałego do użytkowania, korekty podatku naliczonego należy dokonać na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy w związku z art. 91 ust. 7d ustawy. (...)

Korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, tj. w deklaracji za sierpień 2020 r."

Korekta po przyjęciu środka trwałego do używania

W sytuacji, gdy do zmiany przeznaczenia dochodzi po przyjęciu środka trwałego do używania to korekty należy dokonać w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lokalu, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym za który będzie dokonywał korekty. Przy czym, korekta obejmować będzie również rok, w którym dojdzie do zmiany przeznaczenia.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15.05.2018 r., 0114-KDIP4.4012.136.2018.1.KR sytuacja wyglądała następująco.

Stan faktyczny:

"W październiku 2017 został wykończony oraz stał się kompletny i został przekazany do użytkowania. Do chwili obecnej nie został podpisany akt notarialny nieruchomości, przewidywana data podpisania aktu notarialnego to czerwiec 2018. W międzyczasie następowały poszukiwania najemcy lokalu. Z powodu braku zainteresowania przez okoliczne firmy wynajmem lokalu, w listopadzie 2017 nastąpiła zmiana przeznaczenia lokalu na cele wynajmu długoterminowego na cele mieszkaniowe, czyli zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Wnioskodawca przewiduje jednak, iż w następnych latach kalendarzowych może dojść do zmiany sposobu wykorzystywania lokalu i zostanie wynajęty wyłącznie na cele usługowe lub najmu krótkoterminowego, czyli czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług."

Stanowisko organu:

"W sytuacji gdy Wnioskodawca rozpocznie wykorzystywanie danego lokalu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym lokal został oddany do użytkowania, na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca winien dokonać korekty w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lokalu, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym za który będzie dokonywał korekty. Przy czym, korekta obejmować będzie również rok, w którym dojdzie do zmiany przeznaczenia."

Przyjęcie do używania

Jeśli chodzi o moment przyjęcia do używania, to istotne jest sprecyzowanie daty przekazania środków trwałych do używania.

Sam moment przyjęcia do używania mający wpływ na różny sposób dokonywania korekty może być rozpatrywany identycznie jak na gruncie podatku dochodowego.  

 Nie musi być to moment podpisania pierwszej umowy najmu. Wystarczy moment przeznaczenia mieszkania do wynajmu (krótko lub długoterminowego). Może też zdarzyć się tak, że finalnie nie uda się znaleźć najemcy i po przyjęciu do używania nastąpi zmiana przeznaczenia.

"Określając moment dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokalu mieszkalnego jak i miejsca postojowego wskazać należy, iż istotne znaczenie ma określenie daty przekazania wskazanych środków trwałych do używania. W prawie podatkowym nie zdefiniowano jakie zdarzenie wyznacza tę datę. (...) Najprostszym sposobem wyrażenia woli przekazania na potrzeby działalności gospodarczej jest rozpoczęcie korzystania z danego składnika majątku - czyli rozpoczęcie korzystania z tego lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego lub wynajęcie ich. Możliwe jest jednak przekazanie składnika majątku do używania bez faktycznego rozpoczęcia korzystania z tego składnika majątku. Będzie tak m.in. w przypadku majątku wynajmowanego, który jest przekazany na cele wynajmu jeszcze przed zawarciem umowy najmu." - interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.408.2017.2.AM

Wskazówki

• Jeśli lokal od razu po otrzymaniu kluczy przeznaczymy na wynajem na cele mieszkalne (które są zwolnione z VAT) a odliczyliśmy Vat przy jego zakupie, to organ podatkowy może uznać, że doszło do zmiany przeznaczenia lokalu jako środka trwałego przed przyjęciem go do używania jako środek trwały. W takiej sytuacji korekta powinna być jednorazowa.

• Natomiast gdy lokal mieszkalny od razu po otrzymaniu kluczy przeznaczymy na wynajem z VAT-em  (i odliczyliśmy VAT przy jego zakupie) to przy późniejszej zmianie przeznaczenia wejdziemy w przepisy o korekcie wieloletniej. Ewentualna późniejsza zmiana przeznaczenia lokalu mieszkalnego na wynajem na cele mieszkalne (zwolnione z VAT) wiąże się z wejściem w 10-letnią korektę VAT. Oznacza to, że podatek odliczony przy zakupie lokalu mieszkalnego trzeba będzie zwrócić do urzędu skarbowego przez okres 10 lat. W takiej sytuacji ,,zwrotu VAT" dokonuje się po 1/10 przez 10 lat i nie są naliczane dodatkowe odsetki.