Artykuł opracowany 20.02.2024
Opodatkowanie udostępniania nieruchomości podatkiem VAT bywa
kłopotliwe. W praktyce wyróżnia się tzw. najem krótkoterminowy, najem
średnioterminowy oraz najem długoterminowy. Przez najem średnioterminowy często
rozumie się usługi zakwaterowania. Usługi te są opodatkowane, co do
zasady, 8% stawką
podatku VAT. Usługi te obejmują, m.in. usługi w zakresie zakwaterowania na
dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób. Organy podatkowe
zgadzają się, aby usług zakwaterowania objęte 8% stawką podatku
VAT, obejmowały nawet umowy trwające do 12 miesięcy. Oczekują jednak, aby
korzystający nie meldował się na pobyt stały i nie traktował miejsca pobytu
jako głównego miejsca zamieszkania. W sytuacji gdy dane miejsce jest głównym
miejscem zamieszkania danej osoby umowa może przybrać charakter najmu
długoterminowego np. zwolnionego z VAT (wynajem mieszkania na cele mieszkalne)
lub opodatkowanego stawką VAT 23% (wynajem mieszkania firmie dla jej pracowników).
Poniżej omówiono bardziej szczegółowo opodatkowanie podatkiem VAT świadczenia
usług zakwaterowania oraz najmu długoterminowego.
Czym są usługi zakwaterowania?
Usługi zakwaterowania, to "przydzielanie komuś miejsca
czasowego zamieszkania" (https://sjp.pwn.pl/szukaj/
Jaka jest stawka VAT dla usług zakwaterowania?
Wszelkie usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone
symbolem PKWiU 55, objęte są 8% stawką
podatku VAT. Usługi te zostały wymienione w pozycji poz. 47
załącznika nr 3 do ustawy VAT, stanowiącego wykaz towarów i usług
opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% (na podstawie art. 146a ust. 1
pkt 2 ustawy o VAT). Jednocześnie w ustawie VAT dodatkowo podkreślono, że
zwolnienie dot. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze
mieszkalnym lub części nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe, nie ma
zastosowania do usług zakwaterowania (art. 43 ust. 20 ustawy VAT).
PKWiU
Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługi
zakwaterowania sklasyfikowane są następująco.
Zgodnie z tytułem, Sekcja I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i
Usług obejmuje "USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM I USŁUGI
GASTRONOMICZNE". Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów
i Usług (PKWiU 2015), sekcja I obejmuje m.in.
- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,
- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,
- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,
- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,
- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,
- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu.
(https://stat.gov.pl/
Jak widać więc z powyższego objaśnienia w Sekcji I, dział
55 "USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM" zgodnie z wyjaśnieniami do
Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) obejmuje, m.in.:
- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym (tzw. najem krótkoterminowy),
- usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób (tzw. najem średnioterminowy).
Podsumowując 8% stawką
podatku VAT nie jest objęty wyłącznie tzw. najem krótkoterminowy (na doby), ale
również tą stawką objęte są usługi zakwaterowania tzw. najem średnioterminowy.
Wiążące informacje stawkowe
W szczególności trudne w ocenie bywają usługi w
zakresie długoterminowym zakwaterowaniu w blokach mieszkalnych. Często
problematyczne bywa oddzielenie tych usług od długoterminowego najmu w blokach
mieszkalnych.
Poniżej przedstawiłem wybrane stanowiska organów podatkowych
wskazujące, kiedy tego typu usługi nie korzystają ze zwolnienia z VAT,
tylko są opodatkowane stawką 8%.
"Świadczone przez Państwa usługi najmu nieruchomości
mieszkalnych (domków letniskowych i domu
jednorodzinnego) Najemcy w celu zakwaterowania
jego pracowników nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zatem świadczone przez Państwa ww.
usługi opodatkowane będą stawką 8%." - pismo z dnia 14.11.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji
Skarbowej, 0112-KDIL2-2.4012.324.2019.11.
"Przedmiot wniosku: usługa - zakwaterowanie na rzecz
studentów, w ciągu semestru/roku
akademickiego/roku kalendarzowego, w domu studenckim/akademiku (...)
dla opisanej we wniosku
usługi, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 - "USŁUGI ZWIĄZANE Z
ZAKWATEROWANIEM", ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług
przewidział preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z
art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 47 załącznika nr 3 do
ustawy." - pismo z dnia 26.07.2021 r., wydane przez: Dyrektor
Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL1-2.440.189.2021.2.PS
"Przedmiot wniosku: usługa - udostępnienie lokali mieszkalnych
głównie studentom lub młodym ludziom
wchodzących na rynek pracy, którzy ukończyli studia i pozostają
w mieście, na czas oznaczony - okresy kilku/kilkunastomiesięczne (...)
Wydanie lokalu oraz odbiór następuje poprzez podpisanie protokołu
zdawczo-odbiorczego zawierającego wskazanie liczników oraz
ogólny stan wynajmowanych pomieszczeń. Klient zobowiązany jest do wpłacenia kaucji,
płacenia miesięcznego czynszu oraz ponoszenia
dodatkowych opłat za media (opłaty stałe poza energią
elektryczną rozliczaną według wskazań liczników dla poszczególnych lokali).
Osoba korzystająca z lokalu nie ma możliwości zameldowania się w lokalu na
pobyt stały. (...) będąca przedmiotem wniosku usługa udostępniania lokali
mieszkalnych głównie studentom lub młodym ludziom wchodzących na rynek pracy,
którzy ukończyli studia i pozostają w mieście, na czas oznaczony - okresy
kilku/kilkunastomiesięczne, spełnia
kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 "USŁUGI
ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM". - Pismo z dnia 24.10.2023 r.,
wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL2-2.440.218.2023.4.AS
Zwolnienie z VAT
Niemniej wynajem mieszkań na cele mieszkalne jest zwolniony z
VAT (art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT), ale też ponoszone wydatki nie dają
prawa do odliczenia VAT. W podobnych okolicznościach są też wydawane
interpretacje indywidualne potwierdzające prawo do zwolnienia z VAT oferowanych
usług.
"Osoby z Ukrainy, przyjeżdżać będą do pracy na okres co
najmniej kilku miesięcy. W tej sytuacji należy uznać, że hotel
pracowniczy będzie zaspokajał ich potrzeby
mieszkaniowe w tym okresie, a tym samym będą to usługi najmu nieruchomości o
charakterze mieszkalnym na cele mieszkalne. Istotny jest cel, na jaki pokoje
będą wynajmowane przez Wnioskodawcę - wynajmowane będą z przeznaczeniem na cele
mieszkaniowe. Odpowiadając zatem na pytanie trzecie należy stwierdzić,
że udostępnienie miejsc w pokojach w hotelu pracowniczym
pracownikom Wnioskodawcy za odpłatnością (tj. na podstawie umowy najmu)
zwolnione będzie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy,
jako usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o
charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie
na cele mieszkaniowe." - Pismo z dnia
21.05.2020 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
S-ILPP4/4512-1-140/16/20-S/BA
A może jednak zakwaterowanie?
Niemniej w podobnych okolicznościach zawarte umowy zostały
uznane za usługi w zakresie zakwaterowania opodatkowane 8% stawką podatku
VAT.
"Przedmiotem wniosku jest usługa zakwaterowania, której
elementem są zarówno udostępnienie wyposażonego Lokalu, jak i media (woda,
energia elektryczna, ogrzewanie, wywóz śmieci). (...) Maksymalny okres
zakwaterowania ma wynosić 12 miesięcy. Cena za udostępnienie danego Lokalu
zależy od jego powierzchni oraz zestawu wyposażenia i ustalana jest/będzie co
do zasady za miesiąc pobytu Korzystających. W cenę wliczane są/będą koszty
zakwaterowania w Lokalach. W Budynku jest możliwość nieodpłatnego korzystania z
internetu za pośrednictwem sieci WiFi, która jest dostępna dla wszystkich
Korzystających. Korzystający są/będą oddzielnie
rozliczani z tytułu kosztów i opłat związanych z faktycznym indywidualnym
zużyciem w Lokalu wody, energii elektrycznej, ogrzewania, opłaty za wywóz
śmieci, według wskazań liczników." - Pismo
z dnia 25.04.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
0111-KDSB1-2.440.71.2023.2.PP
"Wnioskodawca w wybudowanym (...) budynku będzie świadczył
usługi zakwaterowania w przeznaczonych do tego celu (...) pokojach, jedno-i
dwuosobowych. W pokojach ma znajdować się łącznie (...) łóżek. W każdym
znajduje się aneks kuchenny i łazienka. Pokoje będą umeblowane. Usługi
zakwaterowania będą oferowane głównie studentom a także młodym pracującym
osobom. Zakwaterowanie może być świadczone przez okres semestru akademickiego
albo dwóch semestrów. W przypadku osób, które poszukują zakwaterowania na inne
okresy, minimalny okres zakwaterowania to 3 miesiące, a najdłuższy możliwy
okres zakwaterowania to do 12 miesięcy. (...) Wnioskodawca zobowiąże się do:
dostarczania mediów niezbędnych do korzystania z pokoju (woda, energia
elektryczna, internet); wyposażenia pokoju w podstawowe wyposażenie, takie jak
łóżko, krzesła, biurko, lampy; umożliwi korzystanie z części wspólnych budynku
((...)); zapewni działanie w budynku recepcji/ochrony, która będzie czuwała nad
bezpieczeństwem zakwaterowanych. Koszt usług dodatkowych nie będzie
bezpośrednio obciążał zakwaterowanych, będzie jednak wliczony w opłatę za
zakwaterowanie." - Pismo z dnia 14.07.2023 r., wydane przez: Dyrektor
Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL2-1.440.163.2023.3.NR
Podsumowanie
Usługi najmu długoterminowego lokali mieszkalnych na cele
mieszkalne korzystają ze zwolnienia z VAT bez praw do odliczenia podatku
naliczonego. Z kolej świadczenie usług w zakresie zakwaterowania opodatkowane
jest, co do zasady, 8% stawką podatku VAT z prawem do odliczenia podatku
naliczonego. Czasem odróżnienie najmu długoterminowego od usług zakwaterowania
(najmu średnioterminowego) bywa jednak trudne do rozróżnienia.
Marcin Szymocha
Doradca podatkowy (nr wpisu 12870)
Zainteresował Cię artykuł i chcesz dowiedzieć się więcej? Sprawdź nasze szkolenia podatkowe.
Ps. Zapraszam również na naszego Facebooka oraz do śledzenia naszych aktualności podatkowych, by być na bieżąco.